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Steuerliche Fallstricke i.Z.m. Restrukturierungen - Zusage auf Einzahlung in die Kapitalrücklage

Den direktesten Weg zur Stärkung der Eigenkapitalbasis einer Kapitalgesellschaft stellt die Erhöhung ihres Kapitals durch die Anteilseigner dar. Dies muss nicht zwangsläufig mittels einer aufwendigen Stammkapitalerhöhung erfolgen. Vielmehr kann sich bereits aus einer Zusage auf Zuführung von frischem Eigenkapital ein bilanzierungsfähiger Anspruch der Kapitalgesellschaft ergeben, der das Eigenkapital unmittelbar erhöht. 

Vorgehen 

Besteht ein entsprechender Anspruch aufgrund der Zusage einer Kapitaleinlage durch die Gesellschafter wird dadurch zwar nicht die Passivseite des Krisenunternehmens bereinigt, es würde aber ein zusätzliches Aktivum geschaffen, das zu einer Stärkung des Eigenkapitals führt. 

Voraussetzung ist, dass sich die Muttergesellschaft bzw. der Gesellschafter im Rahmen eines Gesellschafterbeschlusses verpflichtet, eine Einzahlung in die Kapitalrücklage der Kapitalgesellschaft zu leisten. Durch die Zusage zur Einzahlung entsteht eine Forderung, die auf Ebene der Kapitalgesellschaft einen bilanzierungsfähigen Vermögensgegenstand darstellt. Durch diese Bilanzverlängerung und die damit einhergehende Stärkung des Eigenkapitals wird sowohl die Eigenkapitalquote verbessert als auch das verfügbare Aktivvermögen erhöht. Dadurch kann eine ggf. bestehende Überschuldung des Krisenunternehmens bereits durch die Zusage beseitigt werden. Damit eine entsprechende Forderung auf Einzahlung auch tatsächlich aktivierbar ist, muss der gegenüber der Muttergesellschaft bzw. dem Gesellschafter bestehende Anspruch sowohl werthaltig als auch durchsetzbar sein. 

Um sicherzustellen, dass das Ziel der Zusage – ein Ausweis als Forderung im Rahmen des Jahresabschlusses – auch tatsächlich erreicht werden kann, sollte das Vorgehen im Falle einer Prüfungspflicht auf jeden Fall mit dem zuständigen Wirtschaftsprüfer abgestimmt werden. Insbesondere wäre im Vorfeld zu klären, welche Anforderungen der Wirtschaftsprüfer an den Werthaltigkeitsnachweis stellt.

Steuerliche Konsequenzen

Steuerlich handelt es sich bei der Zusage zur Einzahlung in die Kapitalrücklage um eine verdeckte Einlage, weshalb grundsätzlich kein steuerlicher Ertrag auf Ebene der Kapitalgesellschaft entstehen sollte. Vielmehr wird dieser Anspruch dem steuerlichen Einlagekonto gutzuschreiben sein. 

Ausnahmsweise kann die Einlage – nach dem sog. steuerlichen Korrespondenzprinzip – zu steuerpflichtigem Ertrag führen, wenn der Gesellschafter die Kapitalzusage ihrer Höhe nach nicht als nachträgliche Anschaffungskosten seiner Beteiligung an der Kapitalgesellschaft bucht, sondern diese steuerlich als Aufwand geltend machen kann.  Dies kann insbesondere bei ausländischen Anteilseignern zum Tragen kommen, deren nationale Gesetzgebung einen steuerlichen Abzug zulässt. Aufgrund des sehr weiten Anwendungsbereichs des steuerlichen Korrespondenzprinzips ist hier besondere Vorsicht geboten und der Anteilseigner muss unbedingt über die Folgen einer steuerwirksamen Abschreibung informiert werden!

Oftmals wird zudem angestrebt, die Forderung auf Einzahlung in die Kapitalrücklage gegen bestehende Gesellschafterverbindlichkeiten zu verrechnen. Auch hier ist Vorsicht angebracht! In zahlreichen Urteilen hat sich die Rechtsprechung mit der Frage beschäftigt, ob dieses Vorgehen nicht als missbräuchlich im Sinne des § 42 AO anzusehen ist und ob es sich nicht um einen verkappten Forderungsverzicht handelt. Mangels Werthaltigkeit der Forderung kam es dann in vielen der entschiedenen Fälle zur Annahme eines steuerlichen Ertrages.

Zu beachten ist zudem, dass bei einer etwaigen späteren Auflösung und Rückzahlung der Kapitalrücklage an die Gesellschafter die steuerliche Verwendungsreihenfolge des § 27 Abs. 1 S. 3 KStG zu beachten ist. D.h. es kann dazu kommen, dass eine Auflösung und Rückzahlung aus steuerlicher Sicht als eine Dividendenzahlung zu behandeln ist. 

Besondere Vorsicht ist zudem dann geboten, wenn nur einzelne Gesellschafter Kapitalzusagen machen. Im Fall sog. disproportionaler Einlagen droht ohne eine entsprechende Anpassung der Kapitalkontenstruktur der Gesellschaft eine schenkungsteuerpflichtige Schenkung an Mitgesellschafter mit Steuersätzen von bis zu 50%. 

Vor dem Hintergrund der möglichen steuerlichen Konsequenzen, die sich in den verschiedenen Konstellationen ergeben können, sollten vor Abgabe der Zusage die Schritte zur Refinanzierung der Gesellschaft und deren steuerliche Konsequenzen sorgfältig geplant werden.

 

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